Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
Le regole per l’invio delle dichiarazioni integrative erano in precedenza significativamente stringenti, anche a seguito delle posizioni molto rigide assunte dalla giurisprudenza: si ricorda, infatti, la pronuncia n. 13378/2016 delle Sezioni Unite, che impedisce l’utilizzo della dichiarazione integrativa per correggere a favore del contribuente errori precedentemente commessi.
Invece, l’art. 5 del D.L. 193/2016, riscrivendo l’art. 2, comma 8 e 8-bis, del D.P.R. 322/1998, interviene prevedendo un utilizzo più ampio per le dichiarazioni integrative, ovvero la possibilità per i contribuenti di correggere quanto indicato nelle dichiarazioni precedentemente inviate.
La norma citata riguarda tanto le modifiche a favore del Fisco da apportare alle dichiarazioni, che possono essere inoltrate anche oltre il termine annuale precedentemente previsto, quanto le modifiche per quelle a favore del contribuente, con possibilità di utilizzo in compensazione dei crediti anche se l’invio avviene oltre il termine di un anno.
Termine ampio per le rettifiche a favore del contribuente
La prima modifica riguarda la sostituzione del citato comma 8, recante la disciplina generale che regolamenta la presentazione delle dichiarazioni integrative.
Le dichiarazioni dei redditi, Irap e 770 possono essere integrate per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l’indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d’imposta ovvero di un maggiore o di un minore credito, mediante successiva presentazione della dichiarazione integrativa.
Tale dichiarazione è redatta sui modelli previsti per tale annualità e, nei fatti, è una dichiarazione che sostituisce quella originaria.
In precedenza la norma faceva semplicemente riferimento ad “errori od omissioni”, correzioni che l’Amministrazione finanziaria e la Cassazione avevano interpretato solo nella direzione favorevole alle ragioni erariali; a seguito dell’approvazione del D.L. 193/2016 la correzione, come detto, può essere “bidirezionale”, nel senso che oltre alla correzioni a favore del fisco (ad esempio, l’inserimento di un reddito precedentemente non dichiarato), ora possono essere anche a favore del contribuente (ad esempio, l’inserimento di un onere deducibile o detraibile precedentemente dimenticato).
Tali correzioni possono avvenire entro i termini previsti per l’accertamento dell’annualità in questione.
Necessariamente, quando la rettifica fosse a favore del fisco e portasse ad un maggior debito d’imposta, troverebbero applicazione le sanzioni tributarie, con la possibilità per il contribuente di azionare la disciplina del ravvedimento operoso (ma qui nulla è cambiato).
Con l’integrativa, credito sempre compensabile
La modifica che produrrà le maggiori e più tangibili conseguenze a livello operativo è certamente quella che si sostanzia nella sostituzione del successivo comma 8-bis, riguardante la possibilità di utilizzo del credito scaturente dalla dichiarazione.
La formulazione precedente permetteva di rettificare le dichiarazioni a favore del contribuente entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo; tale credito poteva essere immediatamente utilizzato in compensazione per abbattere altri debiti tributari o contributivi.
Il nuovo comma 8-bis prevede che l’eventuale credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalle dichiarazioni integrative:
• potrà essere utilizzato immediatamente in compensazione se la dichiarazione viene presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo (e sin qui nulla di nuovo);
• nel caso in cui la dichiarazione oggetto di integrazione a favore fosse presentata oltre tale termine, il credito che ne deriva potrà essere utilizzato in compensazione per eseguire il versamento di debiti maturati, ma solo a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa.
Questo intervento è di significativo interesse in quanto anche oltre il termine annuale precedentemente previsto è possibile comunque utilizzare il credito in compensazione (evitando in tal modo i tempi non brevi previsti nel caso di istanza di rimborso), seppur con un utilizzo che è in parte differito.
Esempio 1 (situazione non modificata)
La società Alfa Srl intende ripresentare il modello Unico 2016 redditi 2015 per ridurre l’imponibile del modello originariamente presentato; da tale dichiarazione integrativa scaturisce un maggior credito di 3.000 euro.
Tale correzione può essere effettuata entro il prossimo 30 settembre 2017, utilizzando immediatamente in compensazione il credito. Ad esempio, se fosse presentata in questi giorni, detto credito potrebbe essere utilizzato in compensazione in occasione del versamento dell’acconto Iva in scadenza a fine mese.
Esempio 2 (novità)
La società Beta Srl intende ripresentare il modello Unico 2015 redditi 2014 nel mese di dicembre 2016 per ridurre l’imponibile del modello originariamente presentato; da tale dichiarazione integrativa scaturisce un maggior credito di 5.000 euro.
Tale correzione avviene oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo (30 settembre 2016), pertanto detto credito può essere utilizzato in compensazione di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo quello di presentazione (quindi maturati nel 2017).
Ad esempio, nel caso in esame (integrativa presentata a dicembre 2016), detto credito potrebbe essere utilizzato in compensazione in occasione del versamento dell’Iva del mese di gennaio 2017 (scadenza 16 febbraio 2017).
Nel comma 8-bis viene infine precisato che resta ferma in ogni caso per il contribuente la possibilità di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di diritto, che abbiano inciso sull’obbligazione tributaria, determinando l’indicazione di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d’imposta o, comunque, di un minore credito.
Trattamento di favore esteso anche alle dichiarazioni integrative Iva
Con apposite modifiche apportate all’articolo 8, D.P.R. 322/1998, l’articolo 5, D.L. 193/2016, opportunamente modificato in sede di conversione in legge, riconosce un’ampia libertà di utilizzo anche al credito IVA che emerge da una dichiarazione integrativa a favore del contribuente.
Con il nuovo comma 6-quater del citato articolo 8 viene infatti previsto che l’eventuale credito risultante dalle dichiarazioni integrative presentate oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, può, oltre che richiesto a rimborso, essere utilizzato in compensazione orizzontale con altri tributi e contributi.
La compensazione, tuttavia, può essere effettuata solo per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa.
Esempio 3 (novità)
La società Beta Srl intende ripresentare nel mese di dicembre 2016 il modello di dichiarazione annuale Iva2015 relativo all’anno 2014 per indicare una fattura passiva non presente nel modello originariamente presentato; da tale dichiarazione integrativa scaturisce un maggior credito di 3.000 euro.
Tale correzione avviene oltre il termine di presentazione della dichiarazione Iva relativa al periodo d’imposta successivo (30 settembre 2016), pertanto detto credito può essere utilizzato in compensazione di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo quello di presentazione (quindi maturati nel 2017).
Ad esempio, nel caso in esame (integrativa presentata a dicembre 2016), detto credito Iva potrebbe essere utilizzato in compensazione in occasione del versamento di ritenute fiscali operate nel mese di gennaio 2017 (scadenza 16 febbraio 2017).
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